Износ основного капитала и методы амортизации

Теория бухгалтерского учета в части, относящейся к амортизационным отчислениям, достаточно проста. Если срок жизни элемента основных активов ограничен, нужно предусмотреть списание стоимости этого актива на протяжении его полезной службы за счет доходов, создаваемых этим активом. С этой простой идеей, однако, связан ряд затруднений:

  1. Компании обладают достаточно большой свободой как при выборе величины амортизационных отчислений, так и при установлении нормативного срока эксплуатации активов.
  2. Некоторые компании могут не следовать принятой практике указания величины амортизационных отчислений в отчетах о прибылях и убытках.
  3. В большинстве случаев компании используют одну законную базу амортизации в налоговой декларации и другую — в публикуемых отчетах.

Наряду с этими техническими осложнениями есть и другое: некоторые склонны рассматривать амортизационные отчисления как своего рода «ненастоящие» расходы и обращают главное внимание на доход до отчисления средств в фонд амортизации.

Внимание аналитика к амортизации должно определяться ее значимостью. ситуацию с амортизационными фондами со всей тщательностью. Если основные производственные средства корпорации сравнительно невелики, ее амортизационные отчисления мало отражаются на величине прибыли. Такова обычная ситуация на предприятиях в сфере обслуживания, торговле и финансах.

В промышленности инвестиции в оборудование и соответствующая амортизация сравнительно невелики на сборочных заводах, но очень значительны на предприятиях базовых отраслей.

Методы амортизации

В зарубежной практике приняты различные методы амортизации основных средств, с помощью которых делается попытка наиболее правильно отразить характер их использования на предприятии. Основными методами амортизации являются следующие:

  • Метод линейного списания (Straight Line Method).
  • Производственный метод (Production Method).
  • Метод суммы чисел лет (Sum of the Years’ Digits Method).
  • Метод снижающейся балансовой стоимости (Declining Balance).

Метод линейного списания (Straight Line Method)

Суть метода линейного списания состоит в том, что стоимость основного средства списывается равными частями в течение всего срока его полезного использования.

Данный метод основывается на предположении, что основное средство равномерно используется в процессе хозяйственной деятельности предприятия.

При этом амортизируется не вся первоначальная стоимость, а только ее часть — амортизируемая величина, которая должна быть «отработана» в течение срока полезного использования. Ежегодные амортизационные расходы рассчитываются путем деления амортизируемой величины на срок полезного использования.

Величина, обратная сроку полезного использования, называется нормой амортизации и указывается в процентах. Формула для расчета ежегодной амортизации выглядит следующим образом:

АР = (ПС — ЛС) : СПИ = (ПС — ЛС) х НА, где

АР — амортизационные расходы;
ПС — первоначальная стоимость;
ЛС — ликвидационная стоимость;
СПИ — срок полезного использования;
НА — норма амортизации.

Производственный метод (Production Method)

Производственный метод основан на предположении, что каждый год в качестве
амортизационных расходов должна списываться только та часть стоимости основного средства, которая соответствует его выработке в конкретном году. В связи с этим для расчета амортизации необходимо каждый год определять долю выработки в данном году по отношению к оцениваемой суммарной
выработке основного средства.

Срок полезного использования может быть определен как общее количество произведенных единиц, которое предприятие ожидает получить в результате
использования основного средства, т.е. как суммарная выработка.

В качестве показателей выработки основного средства могут выступать различные натуральные показатели, характеризующие его использование (часы работы, количество единиц произведенной продукции, километры пробега и т.д.). Как и при предыдущем методе, амортизации подлежит лишь амортизируемая величина. Формула для расчета ежегодной амортизации выглядит
следующим образом:

АР = (ПС — ЛС) х ГВ : ОВ, где

ГВ — годовая выработка (выработка данного конкретного года);
ОВ — оцениваемая суммарная выработка.

Следующие два метода относятся к методам ускоренной амортизации, согласно которым в первые годы эксплуатации основного средства амортизация выше, чем в последующие.

Метод суммы чисел лет (Sum of the Years’ Digits Method)

Метод суммы чисел лет представляет собой математическую модель, согласно которой ежегодно рассчитываются определенные коэффициенты амортизации; в их числителе отражается оставшееся количество лет срока полезного использования, в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования.

Например, если срок полезного использования основного средства
составляет три года, то сумма чисел лет равна 6 (1 + 2 + 3); коэффициент для первого года — 3/6, для второго — 2/6, для третьего — 1/6. Данный коэффициент умножается на амортизируемую величину, что дает величину ежегодных амортизационных расходов.

Формула для расчета ежегодной амортизации выглядит следующим образом:

АР = К х (ПС — ЛС), где

К — коэффициент амортизации.

Метод снижающейся балансовой стоимости (Declining Balance)

В соответствии с методом снижающейся балансовой стоимости амортизационные расходы рассчитываются на основе балансовой стоимости. Амортизационные расходы за отчетный год определяются путем умножения нормы амортизации на балансовую стоимость основного средства на начало отчетного года.

Норма амортизации берется из метода линейного списания обычно с коэффициентом от 1,5 до 2. Наиболее распространен коэффициент 2; в этом случае метод называется методом двойного снижения балансовой стоимости (Double Declining Balance).

В отличие от предыдущих методов расчеты ведутся не на основе амортизируемой величины, а на основе балансовой стоимости. Ликвидационная стоимость участвует в расчете только в последний год срока полезного использования, когда общий алгоритм расчета не используется, а амортизационные расходы определяются как разница между балансовой стоимостью основного средства на начало отчетного года и ликвидационной стоимостью.

Согласно международным стандартам изменение срока полезного использования и метода амортизации являются изменением учетных оценок, т.е. в результате внесенных изменений корректируются только амортизационные расходы текущего и последующих учетных периодов.

Согласно американским стандартам изменение срока полезного использования считается изменением учетных оценок, а изменение метода амортизации — изменением учетной политики (рассчитывается влияние данного изменения на результаты деятельности компании, которое отражается как экстраординарные прибыли и убытки в разделе «Изменение учетной политики» отчета о прибылях и убытках).

Амортизация нематериальных активов

Нематериальные активы и их амортизация обычно практически не оказывают влияния на отчетную прибыль, однако существуют и исключения. В частности если речь идет о «дорогостоящей» репутации (Goodwill), особенно «купленной репутации», которая возникает, когда за приобретаемую компанию платят больше, чем стоят ее чистые активы.

Уоррен Баффет, ученик Бена Грэма, как-то заметил: «Аналитик может прожить богатую и насыщенную жизнь, но так и не узнать, что такое репутация или расходы на ее амортизацию». Он имел при этом в виду, что сама репутация и расходы на ее амортизацию не подлежат истолкованию.

Аналитику следует неизменно устранять соответствующие статьи и их амортизацию из отчета о прибылях и убытках. Если актив не работает, его использование не может создавать издержек. Аналитик не должен допускать, чтобы амортизационные отчисления от стоимости репутации влияли на показатели текущей или будущей прибыли. При этом не нужно корректировать данные о налогах, так как амортизация репутации фирмы не дает налоговых льгот.

Плата за репутацию — это надбавка к нормальной цене чистых активов. Эта надбавка представляет собой то, как компания-покупатель оценивает превышение инвестиционной стоимости над стоимостью активов. Но такие оценки быстро устаревают, поскольку при новом владельце меняются и прогнозы будущей прибыли.

  • Репутация служит примером крайне нестойкого актива. Если у компании возникают финансовые затруднения, вся репутация испаряется как дым.

Правила бухгалтерского учета требуют, чтобы срок амортизации приобретенной репутации не превышал 40 лет. Немедленное списание этого актива запрещено. Бывают случаи, когда даже при растягивании процесса списания на 40 лет амортизационные отчисления, отражаемые в отчете о прибылях и убытках, оказываются довольно значительными.

По материалам книг: «Анализ ценных бумаг» Грэма и Додда, под ред. Коттла С, Мюррея Р. Ф., Блока Ф. Е.; «МСФО и ГААП: учет и отчетность» Соловьевой О.В.